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針對《企業所得稅應納稅所得額處理問題公告》的解讀

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針對《企業所得稅應納稅所得額處理問題公告》的解讀

發布日期:2017-08-30 作者:西寧云瑞財務咨詢有限公司 點擊:

《中華人民共和國企業所得稅法》(以下簡稱《稅法》)及其實施條例(以下簡稱《實施條例》)實施后,各地征收管理過程中經常遇到一些政策執行問題,希望總局統一口徑,便于各地執行。為此,國家稅務總局依據稅法的規定,于近日發布了《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(2012年第15號,以下簡稱《公告》)。現對《公告》內容解讀如下:

一、《公告》主要包括哪些內容?

針對各地執行稅法過程中所反映的問題,《公告》主要明確了企業雇傭季節工等費用扣除問題、融資費用、手續費及傭金支出稅前扣除問題、籌辦期業務招待費等費用稅前扣除問題、以前年度發生應扣未扣支出的稅務處理問題、不征稅收入管理問題以及稅前扣除規定與企業實際會計處理之間的協調問題。

二、企業支付給季節工、臨時工等相關費用如何扣除?

根據《實施條例》第三十四條規定,企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬,應作為工資薪金,準予在稅前扣除。企業雇傭季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工,也屬于企業任職或者受雇員工范疇,因此本《公告》明確,企業支付給上述人員的相關費用,可以區分工資薪金支出和職工福利費支出后,準予按《稅法》的規定進行稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的,準予計入企業工資薪金總額的基數,作為計算其他各項相關費用扣除的依據。

三、關于企業融資費用稅前扣除問題

企業通過發行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發生的費用支出如何進行稅前扣除,現行稅法沒有具體規定。根據《企業會計準則第17號-借款費用》規定的原則,以及《企業所得稅法實施條例》第三十七條的相關規定,《公告》明確:企業通過發行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發生的合理的費用支出,符合資本化條件的,應計入相關資產成本;不符合資本化條件的,應作為財務費用(包括手續費及傭金支出),準予在企業所得稅前據實扣除。

四、關于從事代理服務企業營業成本稅前扣除問題

根據企業所得稅稅前扣除原則,企業主營業務成本(支出)應當允許據實扣除,期間費用除稅法有明確規定外(比如廣告費、業務招待費、手續費及傭金支出等),一般也允許據實際扣除。對于從事代理服務的企業來說,與該項收入相關的手續費及傭金支出屬于營業成本,還是屬于期間費用,不僅稅企雙方存在爭議,而且各地稅務機關認識也不統一。針對上述情況,《公告》明確:從事代理服務、且主營業務收入為手續費及傭金的企業,其手續費及傭金支出屬于企業營業成本范疇,并準予在稅前據實扣除。

五、電信企業手續費及傭金支出問題

經紀人、代辦商代電信企業銷售電話入網卡、電話充值卡等,不是提供居間服務或咨詢服務,而是直接向電信企業提供銷售勞務,因此,電信企業向經紀人、代辦商支付的手續費及傭金,屬于勞務費支出,根據企業所得稅稅前扣除原則,應當準予據實扣除。但是考慮到已銷售的電話入網卡、電話充值卡等在當期是否形成收入,具有不確定性,為了防止稅收政策漏洞,作適當限制是必要的。針對這一情況,《公告》明確規定:電信企業為發展客戶、拓展業務過程中(如委托銷售電話入網卡、電話充值卡等),需要委托經紀人、代辦商支付手續費及傭金的,其實際發生的手續費及傭金支出,不超過企業當年收入總額5%的部分,準予在企業所得稅前扣除。

六、企業籌辦期發生的業務招待費、廣告費和業務宣傳費如何在稅前扣除?

根據《實施條例》第四十三條和第四十四條規定,企業正常生產經營活動期間發生的業務招待費、廣告費和業務宣傳費,可以按企業當年收入情況計算確定扣除限額。但是,對于在籌辦期間沒有取得收入的企業發生的上述費用如何進行稅前扣除,未作具體規定。考慮到以上費用屬于籌辦費范疇,《公告》明確,企業籌辦期發生的業務招待費直接按實際發生額的60%、廣告費和業務宣傳費按實際發生額,計入籌辦費,按照《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》(國稅函[2009]98號)第九條規定的籌辦費稅務處理辦法進行稅前扣除。

七、企業以前年度發生的應扣未扣支出如何進行稅務處理?追補確認期限為什么定為5年?

答:根據《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《征管法》)第五十一條規定,“納稅人超過應納稅額繳納的稅款,稅務機關發現后應當立即退還;納稅人自結算繳納稅款之日起三年內發現的,可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務機關及時查實后應當立即退還”。企業由于出現應在當期扣除而未扣除的稅費,從而多繳了稅款,以后年度發現后應當準予追補確認退還,但根據權責發生制原則,不得改變稅費扣除的所屬年度,應追補至該項目發生年度計算扣除。

對于追補確認期的確定,根據《征管法》第五十二條第二款、第三款規定,“因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤,未繳或者少繳稅款的,稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的,追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的,稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款,不受前款規定期限的限制。”根據權利和義務對等的原則,可以將追補確認期限確定為5年。此外,根據《國家稅務總局關于發布<企業資產損失稅前扣除管理辦法>的公告》(稅務總局公告[2011]25號)第六條規定,企業以前年度未扣除的資產損失也可以追補確認,其追補確認期限也不得超過5年。未扣除的稅費與未扣除的資產損失性質相同,因此,兩項政策應當保持一致,追補確認期限均不得超過5年。

八、企業不征稅收入應符合哪些管理要求?

答:《財政部 國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》(財稅[2011]70號)規定了企業取得的專項用途財政性資金作為不征稅收入處理需要符合的條件。為加強對不征稅收入的管理,《公告》重申企業取得不征稅收入,應按財稅[2011]70號文的規定進行管理。如果企業管理條件或其他原因,無法達到財稅[2011]70號文件規定管理要求的,應計入企業應納稅所得額計算繳納企業所得稅。

九、企業實際會計處理與《稅法》稅前扣除規定存在差異的,如何協調?

答:根據《稅法》第二十一條規定,“在計算應納稅所得額時,企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的,應當依照稅收法律、行政法規的規定計算。”但企業按照會計要求確認的支出,沒有超過《稅法》規定的標準和范圍(如折舊年限的選擇)的,為減少會計與《稅法》差異的調整,便于稅收征管,企業按照會計上確認的支出,在稅務處理時,將不再進行調整。


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